2016年12月25日，十二届全国人大常委会第二十五次会议通过《中华人民共和国环境保护税法》，并于2018年1月1日起施行，环境保护税开征在即。对环境保护税征管方面存在难点问题进行前瞻思考无疑具有重要意义。 
    一、环境保护税征管难点 
    环境保护税作为一个新税种，相对现行税种而言，具有独特的技术规范和征管特点，涉及机制衔接、信息共享等方面。 
    （一） 征税对象的特殊性不利于准确计量计税依据。 
    一是污染当量数的确定需要污染源自动监控专用设备和专业技术人员。 在当前的技术水平下，污染物的特殊性决定了税收征管的难度。例如，建筑施工噪声的分贝确定，由于建筑施工面积大，难以准确测量分贝数。另一方面，环境保护税相比以市场交易行为为基础的流转税等税种更具隐蔽性，纳税人可以利用监测设备或者技术的漏洞进行避税甚至偷税漏税。 
    二是与现金流和发票流脱钩，申报审核难。环境保护税法所指的应税污染物，包括《环境保护税税目税额表》《应税污染物和当量值表》规定的大气污染物、水污染物、固体废物和噪声。也就是说，征税对象不再表现为传统的资金流动或者类似土地、房产等稳定的实物，税务机关对现金、发票、实物以及账簿管理的监控手段失去了施展空间，这给税务机关申报审核带来了较大困难。 
    三是税务机关难以独立检测，实时监控难。环境保护税法要求应税大气污染物和水污染物的计税依据按照污染物排放量折合的污染当量数确定，应税固体废物按照排放量确定，应税噪声按照超过国家规定标准的分贝数确定。但是，税务机关没有相应的污染检测装备和技术，为此环境保护税法规定了环境保护部门的检测责任。问题不仅于此，仅靠环境保护部门传递的数据不足以保障税务机关实施税额确认权，在确认程序中如何审核纳税人申报的正确性和真实性，一旦发生纳税争议，环境保护部门承担何种责任也需要考虑。 
    四是风险管理缺少数据源，外部依赖度大。信息共享是环境保护税实现有效征管的保障。从程序上而言，环境保护税应由纳税人自行申报，实现完全意义上的自报自核自缴，但纳税人自行申报的数据某种程度上就是环境保护部门核定的数据，这两者是重合的。税务机关还必须另外掌握纳税人的相关行业能耗指标与污染指标的指数关系，依靠自身摸索出一套环境保护税风险应对的指标体系，才能有效检验纳税人申报的真实性。   
    五是污染指数持续变化，风险应对难度大。环境保护税所指向的污染物在生产过程中有时稍纵即逝，污染指标可能处于起伏不定的状态。可能某个时点污染超标，但此时已不超标。对纳税人开展违法调查，就必须实地取证，藉以证明纳税人的税收违法性。但限于污染排放的特点，如何固定证据，值得探讨。 
    六是如何确定纳税人纳税申报信息的真实性和完整性难度较大。尽管《环保税法》规定税务机关“应当将纳税人的纳税申报数据资料与环境保护主管部门交送的相关数据资料进行比对”，但是作为环境保护税计税依据的税基，其计量和判断需要高度专业化的技术条件和技术手段，不易为一般税务人员所掌握，税务人员“发现纳税人的纳税申报数据资料异常”必然存在技术盲区，税务机关的“比对”职责的履行效果必然是低效甚至是无效的。即使税务人员“发现纳税人的纳税申报数据资料异常”，依照环保税法规定，税务机关“可以提请环境保护主管部门进行复核”，“可以”一词当然也包含“可以不提请环境保护主管部门进行复核”的抉择余地。至于税务机关如何判断纳税人纳税申报数据的真实性和完整性，环保税法没有进一步规定。这种缺乏“监测数据管理部门”监管衔接的纳税依据，其纳税效果实现如何，着实让人无法把握，也必然让“纳税人应当依法如实办理纳税申报，对申报的真实性和完整性承担责任”规定也沦为虚设条款。 
    （二） 税务机关和环保部门的协作影响税收征管的效率 
     一是税收征管协调难度大。环境保护税由税务机关负责征收管理，同时环境保护主管部门“履行对应税污染物监测、监督和审核确认的职责，协同税务机关做好环境保护税的征收管理工作”。环保税法的规定将环境保护税税基核定和环境保护税税收征管这两个征税的核心要素，分别由环境保护主管部门和税务机关负责，实质上是由两个部门协同一致地完成环境保护税的征收管理工作。然而，长期以来，排污费一直由环保部门负责征收，这是环保部门的主要经费来源，如改为由税务部门征收，就会影响环保部门的“既得利益”。协作难是一个不争的事实,因为跨部门之间的协同必然会引发在一定范围内调整分配,改变原有的分配格局。从利益分配角度看,环境保护的费改税中利益受损最大的是环保部门,现阶段也尚未有相关法律、法规就环保部门衔接具体工作细则的细化要求,可以想象,一旦环境保护税正式推进后仍缺乏必要的制度规范,其配合税务部门的动力必然不足。这些因素将直接影响税务部门和环保部门的协作效率。 
     二是缺乏共享机制，信息数据运用难。其一，缺乏即时信息。申报信息都是事后性的数据,缺乏前瞻性和预测性,无法把握企业实时的信息变化,就无法跟踪企业生产经营动态。对于环境保护税而言,确定税基即污染物的排放量是关键,而这又恰恰是时时变化,需要持续监测的,征管没有与企业同步的数据就无法全面有效监管。其二，信息数据失真。我国由于行政组织与行政体制的原因,以及污染源的分散性和现金交易的大量存在,使得信息纵向传递效率较低且较易失真,决策者难以掌控信息的及时性和准确性,在税制设计与现实基础间必然会出现一定背离。 
    三是缺乏技术能力，专业人才较匾乏。税务部门作为主体部门,主要的难题是环境保护税的专业技术瓶颈,也就是税基本身的测量难度。税务人员要读懂并使用排污报表数据，排污申报数据要面临与其他纳税申报系统，特别是信息化申报系统相容的问题。而从内部看,由于环境保护税作为即将开征的新税种,必然缺乏专业环境保护方面的人才,更谈不上对相关人员培训机制的建立。 
    二、 完善我国环境保护税征管的建议 
    环境保护“费改税”基本上按照“税负平移”的原则进行，《环保税法》关于环境保护税的内容，基本就是将排污收费项目直接平移成税目，将排污费的缴纳人直接平移成纳税人，将污染当量数直接转化成税基，将排污收费标准直接平移成税率。环境保护税要落地实施，关键在于明晰管理各方法律责任，即征管模式的设置。 
    （一）提高污染物的监测技术，准确计量计税依据。 
     一是升级监测设备推进大数据治税。环境保护税作为新税种，社会各界对之抱以很大的期望，同时对税务机关提升征管能力提出了很高的要求。传统以票控税手段难以在该税征管中发挥作用，只有从根本上实施信息管税，推进大数据治税才是根本途径。为此，税务部门要依托“互联网+”，全面升级并推广污染物自动监测设备，推进监测设备的后台与税收征管信息系统互联，以便于税务机关可实时获取排污数据。当然，推进环境保护税大数据征管远不止这些，比如，还可以从纳税信用“黑名单”入手，与环境保护“黑名单”联动实施动态监控。
　  二是税务申报是税务机关征收税额的依据。税务部门在设置税务申报登记报表时，应充分吸收和借鉴排污申报报表的内容和排污申报的程序，最大限度地减少行政成本的浪费，保证排污单位申报数据的延续性，减轻企业数据申报负担。
三是在税收核定方面创新协作工作机制。即纳税人必须先以环境保护主管部门的监测数据为税务申报的直接依据。这样，既能保证税务部门接收到的纳税申报数据与环境保护主管部门交送数据的一致性，降低“比对”排污量数据的技术风险，又可以降低排污单位虚假申报纳税信息的风险。 
     二）构建协调税务部门与环保部门职责的有效机制。税务环保协作无先例，急需多方联合。与其他税种相比，对环境保护税的征管上，税务机关对环境保护部门、检测机构等第三方的依赖程度是前所未有的，甚至可以说是一定程度上的多部门“融合”。显然，环境保护税法要求县级以上地方人民政府建立的分工协作机制，不是一般意义上的部门间信息共享和传递，而是从纳税人界定、税额确认、税款追征到税务稽查的涉及所有征管环节的“全流程”协作机制。 
    一是加强部门联动，协同推进税款追征。对环境保护税而言，税务机关在部门联动中更需要注重税法与环境保护法的综合运用。2015年修订的新环境保护法提供了一些协同监管的措施，对于环境污染企业，供水部门可停止供水，土地管理部门可禁止向其提供土地，银行则不得给予其授信，进出口管理部门不得给予其出口配额，证券监管部门可限制其上市或已经上市的不得继续融资等，这些行政协助的监管措施非常严厉。环保税欠税清理需要借鉴该监管模式，从立法层面确立“政府领导、税务主管、部门配合、司法保障”的税务协助框架。环境保护法还规定，县级以上人民政府环境保护主管部门及其委托的环境监察机构和其他负有环境保护监督管理职责的部门，有权对排放污染物的企业事业单位和其他生产经营者进行现场检查。由此认为，税务机关作为负有环境保护监督管理职责的部门，可以进行现场检查，这使现行税收征管法第五十四条税务检查权限的规定有了突破。还要注意到，环境保护税的纳税人如果偷税，靠一己之力往往是难以完成的。因此，有必要在相关法律法规层面规定，环境监测机构以及从事环境监测设备和防治污染设施维护、运营的机构，在有关环境服务活动中弄虚作假，造成不缴或者少缴税款的，除对纳税人处罚外，其他相关机构还必须承担连带责任。 
    二是构建环境保护税税收信息共享机制。税务部门和环保部门应建立信息共享领导小组，负责两部门信息共享事项。小组成员由两部门负责环境保护税征管工作的领导组成。此外，税务部门和环境保护部门应加强信息共享设备建设，将“互联网+”思维应用到两部门协作中，提高信息共享的便利性和准确性，使得税务部门能够及时、准确地获得环保部门掌握的有关纳税人的信息，保障税款及时足额征收入库。环境保护部门应利用纳税人的纳税识别代码，将纳税人的排污情况录入到计算机数据库，税务部门通过识别代码即可快速详细地了解纳税人的排污纳税情况。信息共享关键在于相互交送信息的合理性而不在于信息的全面性。而其合理性取决于交送信息“涉税”程度。环境保护部门交送给税务机关的信息，应该有助于税务机关履行税额核定、涉税账簿管理、税收检查等职权 ；税务机关交送给环境保护主管部门的信息，应该有助于环境保护主管部门履行企业排污监测管理职权，提高监测水平、监测能力以及复核数据的客观性。 
    三是建立税务部门和环境保护部门之间的问责机制。一项税收工作由两个部门来完成，难免出现相互推诿现象，因此必须建立相应的问责机制。首先，应该明确在税收征管过程中各自的权利、义务，税务部门负责征收，环保部门辅助检测、审核申报情况，两部门在规定的时间范围内完成各自的工作并尊重对方的成果和建议；其次，要保证征管执行过程中的透明程度，对依法应公开的环境保护税税收执法信息进行及时、充分披露。两个部门相互监督，避免违规行为的发生。 
    四是合理界定环境保护税的纳税人身份。环境保护税法规定，环境保护税的纳税人为直接向环境排放应税污染物的企业事业单位和其他生产经营者。在传统税收征管上，事业单位多以个人所得税扣缴义务人面目出现，而规模化禽畜养殖业的经营者等其他生产经营者基本没有纳入税源监控。如果对上述环境保护税的纳税人办理税务登记，与现行相关登记规定相冲突。为此，推行纳税人识别号（事业单位以统一社会信用代码）管理，则是界定环境保护税的纳税人身份，推进税户管理的较好方式。在此基础上，与环境保护“许可管理”模式接轨，实行“登记——许可——征税”模式，即先将有排污项目的纳税人纳入纳税人识别号管理，再根据环境保护的许可信息，参照先行地区的社会保险费征缴模式，纳入常态化的税收征管。
　　在税收管辖权问题上，税法规定纳税人应当向应税污染物排放地的税务机关申报缴纳环境保护税。现实中，不排除有的纳税人排污口分布跨两个或两个以上行政区。从理论上讲，相关地区都可以行使税收管辖权和检查权，但不利于纳税人生产经营，也增加了税务机关的征收成本，为此，可以规定纳税人在主要排污口的所在地申报纳税，于年度终了后按排污量的比例按季申报、按年分拆。 
    环境保护税法列出了环境保护税的施行时间表，各方正等待下一步的施行路线图，这需要各个层面的相关职能部门共同描绘。省级税务局应紧盯环境保护税法实施条例出台税收征管法及其实施条例的修订，积极与当地环境保护部门密切沟通协作，科学评估污染监测水平以及税务机关的征管能力，出台环境保护税操作规程。基层税务机关要下好“先手棋”，争取地方政府的支持，加强与基层环境保护部门的沟通协作；同时，开展纳税人样本的典型调查，掌握第一手资料，做到心中有数；在此基础上，大力开展环境保护税的宣传和辅导，形成协同征管、促进纳税遵从的良好氛围。